中国注册会计师职业道德的主要内容
2009年10月，财政部发布《中国注册会计师职业道德守则》（以下简称《职业道德守则》）。
《职业道德守则》包括5个组成部分，即《中国注册会计师职业道德守则第1号——职业道德基本原则》、《中国注册会计师职业道德守则第2号——职业道德概念框架》、《中国注册会计师职业道德守则第3号——提供专业服务的具体要求》、《中国注册会计师职业道德守则第4号——审计和审阅业务对独立性的要求》和《中国注册会计师职业道德守则第5号——其他鉴证业务对独立性的要求》。
《职业道德守则》于2010年7月1日起施行。
以下仅就注册会计师职业道德的基本原则和具体要求作简要介绍。
（一）职业道德基本原则
注册会计师应遵循诚信原则、客观和公正原则，在执行审计和审阅业务以及其他鉴证业务时保持独立性，真正履行相应的社会责任，维护公众利益。职业道德基本原则包括：
1.诚信
注册会计师应当在所有的职业活动中保持正直、诚实守信，如果认为业务报告、申报资料或其他信息存在下列问题，则不得与这些有问题的信息发生牵连：含有严重虚假或误导性的陈述；含有缺少充分依据的陈述或信息；存在遗漏或含糊其辞的信息。如果注意到已与有问题的信息发生牵连，应当采取措施消除牵连。
2.独立性
注册会计师执行审计和审阅业务以及其他鉴证业务时，应当从实质和形式上保持独立性，不得因任何利害关系影响其客观性。会计师事务所在承办审计和审阅业务以及其他鉴证业务时，应当从整体层面和具体业务层面采取措施，以保持会计师事务所和项目组的独立性。
3.客观和公正
注册会计师应当公正处事、实事求是，不得由于偏见、利益冲突或他人的不当影响而损害自己的职业判断。如果存在导致职业判断出现偏差，或对职业判断产生不当影响的情形，不得提供相关专业服务。
4.专业胜任能力和应有的关注
注册会计师应当通过教育、培训和执业实践获取和保持专业胜任能力，应当持续了解并掌握当前法律、技术和实务的发展变化，将专业知识和技能始终保持在应有的水平，确保为客户提供具有专业水准的服务，在应用专业知识和技能时，应当合理运用职业判断。
注册会计师应当保持应有的关注，遵守执业准则和职业道德规范的要求，勤勉尽责，认真、全面、及时地完成工作任务。同时，注册会计师应当采取适当措施，确保在其领导下工作的人员得到适当的培训和督导，必要时应当使客户以及业务报告的其他使用者了解专业服务的固有局限性。
5.保密
注册会计师应当对职业活动中获知的涉密信息保密，不得有下列行为：未经客户授权或法律法规允许，向会计师事务所以外的第三方披露其所获知的涉密信息；利用所获知的涉密信息为自己或第三方谋取利益。
注册会计师应当对拟接受的客户或拟受雇的工作单位向其披露的涉密信息保密，应当对所在会计师事务所的涉密信息保密，在社会交往中应当履行保密义务，警惕无意中泄密的可能性，特别是警惕无意中向近亲属或关系密切的人员泄密的可能性。同时，注册会计师应当采取措施，确保下级员工以及提供建议和帮助的人员履行保密义务。
在终止与客户的关系后，注册会计师应当对以前职业活动中获知的涉密信息保密；在获得新客户时可以利用以前的经验，但不得利用或披露以前职业活动中获知的涉密信息。
但是，在下列情形下，注册会计师可以披露涉密信息：
（1）法律法规允许披露并取得客户的授权；
（2）根据法律法规的要求，为法律诉讼、仲裁准备文件或提供证据，以及向监管机构报告所发现的违法行为；
（3）法律法规允许的情况下，在法律诉讼、仲裁中维护自己的合法权益；
（4）接受注册会计师协会或监管机构的执业质量检查，答复其询问和调查；
（5）法律法规、执业准则和职业道德规范规定的其他情形。
6.良好职业行为
注册会计师应当遵守相关法律法规，避免发生任何损害职业声誉的行为。在向公众传递信息以及推介自己和工作时，应当客观、真实、得体，不得损害职业形象。注册会计师在执业过程中，应当做到诚实和实事求是，不得夸大宣传提供的服务、拥有的资质或获得的经验，不得贬低或无根据地比较其他注册会计师的工作。
（二）提供专业服务的具体要求
在提供专业服务的过程中，可能存在许多对职业道德基本原则产生不利影响的情形，注册会计师应当对此保持警觉，并按照提供专业服务的具体规定执业。
1.专业服务委托
（1）接受客户关系。在接受某一新客户关系前，注册会计师应当确定接受客户关系是否对职业道德基本原则的遵循产生不利影响。注册会计师应考虑客户的主要股东、关键管理人员和治理层是否诚信，以及客户是否涉足非法活动（如洗钱）或存在可疑的财务报告问题等。客户存在的问题可能对注册会计师遵循诚信原则或良好职业行为原则产生不利影响，注册会计师应评价不利影响的严重程度，并在必要时采取防范措施消除不利影响或将其降低至可接受的水平。如果不能将不利影响降至可接受水平，注册会计师应当拒绝接受客户关系。
（2）承接业务。注册会计师应当遵循专业用途能力和应有的关注原则，仅向客户提供能够胜任的专业服务。
在承接某一客户业务前，注册会计师应当确定承接该项业务是否对职业道德基本原则的遵循产生不利影响。注册会计师应当评价已识别不利影响的重要程度，并在必要时采取防范措施消除威胁或将其降至可接受水平。防范措施可能包括：
①适当了解客户的业务性质和经营的复杂性、专业服务的具体要求和目的、拟执行工作的性质和范围；②了解相关行业和业务对象；
③熟悉相关监管或报告的要求；
④分派足够的具有专业胜任能力的员工；
⑤必要时利用专家的工作；
⑥就执行业务的时间要求与客户达成一致；
⑦遵循质量控制政策和程序，以合理保证仅承接能够胜任的业务。
如果拟依赖专家的建议或工作，注册会计师应当考虑专家的声望、专长、可用资源、适用的职业和道德准则等因素，以确定对专家的依赖是否可靠。注册会计师可通过以往与专家的交往及向他人咨询获得专家的信息。
（3）客户变更委托。如果应邀或考虑以投标的方式接替其他注册会计师提供专业服务，注册会计师应当确定是否存在不能承接该项业务的专业理由或其他理由，包括对遵循职业道德基本原则产生的通过采取防范措施不能消除或降至可接受水平的威胁的情形。如果注册会计师不了解所有相关事实就承接业务，可能对专业胜任能力和应有的关注产生威胁。
注册会计师应当评价威胁的重要程度。根据业务性质，注册会计师可能需要与现任注册会计师直接沟通，以证实该项变更相关的事实和情况，并据以确定承接该项业务是否适当。注册会计师应当注意，客户变更委托的表面原因可能并未反映事实真相，可能表明客户与现任注册会计师存在意见分歧。
2.利益冲突
注册会计师应当采取适当措施，识别可能造成利益冲突的情形。这些情形可能对职业道德基本原则的遵循产生威胁。如果注册会计师与客户存在直接竞争关系，或与客户的主要竞争者存在合营或类似关系，可能对客观性产生威胁；如果注册会计师为存在利益冲突、对所涉交易或事项存在争议的两个或多个客户提供服务，同样可能对客观和保密原则产生威胁。
注册会计师应当评价利益冲突产生威胁的重要程度，并在必要时采取防范措施消除威胁或将其降至可接受水平。在接受或保持客户关系或承接具体业务之前，注册会计师应当评价其是否与客户或第三方有任何可能产生威胁的商业利益或关系，并根据可能产生冲突的具体情形采取下列防范措施之一：
（1）如果会计师事务所的商业利益或活动可能与客户存在利益冲突，注册会计师应当告知客户这一情况，并获得客户同意以在此情况下执行业务；
（2）如果注册会计师为存在利益冲突的两个或多个客户服务，注册会计师应当告知所有已知相关各方这一情况，并获得客户同意以在此情况下执行业务；
（3）如果注册会计师为存在竞争的不同客户提供服务，注册会计师应当告知客户这一情况，并获得客户同意以在此情况下执行业务。
如果利益冲突对职业道德基本准则的遵循产生不利影响，且采取防范措施无法消除该不利影响或将其降至可接受水平，注册会计师应当拒绝承接某一特定业务，或者解除一个或多个存在冲突的业务合约。如果客户不同意注册会计师为存在利益冲突的其他客户提供服务，注册会计师应当终止为其中一方或多方提供服务。
3.应客户要求提供第二次意见
在某客户运用会计准则对特定交易和事项进行处理，且已由前任注册会计师发表意见的情况下，如果注册会计师应客户的要求提供第二次意见，可能对职业道德基本原则产生不利影响。
如果第二次意见不是以前任注册会计师所获得的相同事实为基础，或依据的证据不充分，可能对专业胜任能力和应有的关注原则产生不利影响。
如果被要求提供第二次意见，注册会计师应当评价威胁的重要程度，并在必要时采取防范措施消除威胁或将其降至可接受水平。
防范措施主要包括：
（1）征得客户同意，与前任注册会计师进行沟通；
（2）在与客户的沟通函件中阐述注册会计师意见的局限性；
（3）向前任注册会计师提供第二次意见的复印件。
如果要求提供第二次意见的公司或实体不允许与前任注册会计师沟通，注册会计师应当在考虑所有情况的基础上确定是否提供第二次意见。
4.收费
收费是否对职业道德基本原则产生不利影响，取决于收费报价水平和所提供的相应服务。注册会计师应当评价不利影响的严重程度，并在必要时采取防范措施消除不利影响或将其降低至可接受水平。
会计师事务所在确定收费时应当主要考虑以下因素：
（1）专业服务所需的知识和技能；
（2）所需专业人员的水平和经验；
（3）各级别专业人员提供服务所需的时间；
（4）提供专业服务所需承担的责任。
在专业服务得到良好的计划、监督及管理的前提下，收费通常以每一专业人员适当的小时收费标准或日收费标准为基础计算。
或有收费可能对职业道德基本原则的遵循产生威胁。威胁存在与否及其重要程度取决于下列因素：业务的性质，可能的收费金额区间，确定收费的基础，是否由独立第三方复核业务处理的结果。因此，除法律法规允许外，注册会计师不得以或有收费方式提供鉴证服务，收费与否或收费多少不得以鉴证工作结果或实现特定目的为条件。
如果注册会计师接受与客户相关的介绍费或佣金，将对客观性、专业胜任能力和应有的关注产生自身利益威胁。这种威胁非常重大，没有防范措施可以消除威胁或将其降至可接受水平。注册会计师不应向客户或其他第三方收取介绍费或佣金。
5.专业服务营销
如果注册会计师通过广告或其他营销方式拓展业务，可能对职业道德基本原则的遵循产生潜在威胁。注册会计师不得采用强迫、欺诈、利诱或骚扰等方式招揽业务。同时，注册会计师不得对其能力进行广告宣传以招揽业务，但可以利用媒体刊登设立、合并、分立、解散、迁址、名称变更和招聘员工等信息。在向公众传递信息时，注册会计师应当维护职业声誉，做到客观、真实、得体。
6.礼品和款待
如果客户向注册会计师（或其近亲属）赠送礼品或给予款待，将对职业道德基本原则产生不利影响。
注册会计师不得向客户索取、收受委托合同约定以外的酬金或其他财物，或者利用执行业务之便，谋取其他不正当的利益。注册会计师应当评价接受款待产生不利影响的严重程度，并在必要时采取防范措施消除不利影响或将其降低至可接受的水平。如果款待超出业务活动中的正常往来，注册会计师应当拒绝接受。
7.保管客户资产
除非法律法规允许或要求，注册会计师应当拒绝承担保管客户资金或其他资产的责任。如果注册会计师根据法律法规的规定保管客户资金或其他资产，注册会计师应当履行与此有关的附加法律义务。持有客户资产可能对职业道德基本原则的遵循产生威胁，包括对客观性和职业行为产生自身利益威胁。
注册会计师受托管理他人资金（或其他资产）时，应当：
（1）将受托管理的资产与注册会计师个人或会计师事务所的资产分开保管；
（2）仅按照预定用途使用这些资产；
（3）随时准备向相关人员报告资产及由其产生的任何收入、红利或利得；
（4）遵守所有与持有资产和履行报告义务相关的法律法规。
注册会计师还应当注意与受托管理资产相关联的对职业道德基本原则的遵循产生的威胁，例如，该资产来源于诸如洗钱等非法活动。在实施有关客户关系和具体业务接受与保持的政策和程序，以确定是否提供该类服务时，注册会计师应当对资产的来源作适当调查，并考虑其应履行的法律义务，或考虑征询法律意见。
8.对客观和公正原则的要求
在提供鉴证业务时，注册会计师应当从实质上和形式上独立于鉴证客户，以能够提出无偏见、无利益冲突或无他人不当影响的结论。在提供专业服务时，注册会计师应当确定其与客户及其董事、管理层或雇员存在的利益或关系，是否对客观原则的遵循产生不利影响。
在提供专业服务时，对客观和公正原则的不利影响及其严重程度，取决于业务的具体情形和注册会计师所执行工作的性质。注册会计师应当评价已识别不利影响的重要程度，并在必要时采取防范措施消除威胁或将其降至可接受水平。防范措施可能包括：
（1）退出项目组；
（2）实施督导程序；
（3）终止产生威胁的经济利益或商业关系；
（4）与会计师事务所内部高级管理层讨论该事项；
（5）与客户治理层讨论该事项。
如果防范措施不能消除威胁或将其降至可接受水平，注册会计师应当拒绝接受业务委托或终止业务。